Bei den privaten Veräußerungsgeschäften gibt es eine Ausnahmeregelung für zu eigenen Wohnzwecken genutztes Wohneigentum (§ 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 EStG). Danach liegt in diesen beiden Fällen kein privates Veräuße­rungs­geschäft vor¹:

Im ersten Fall ist eine ununterbrochene Eigennutzung zwischen Anschaffung und Ver­äuße­rung notwendig. Leerstandzeiten vor Beginn und nach Beendi­gung der Eigen­nut­zung sind unschädlich, wenn sie mit der beabsichtig­ten Eigen­nutzung bzw. mit der be­absichtigten Veräußerung zusam­men­hängen.

Im zweiten Fall muss das Gebäude in einem zusammenhängenden Zeit­raum in­ner­halb der letzten drei Jahre zu eigenen Wohnzwecken genutzt werden.

Eine Nutzung zu eigenen Wohnzwecken liegt nicht vor, wenn die Wohnung dem Steuer­pflichtigen nicht als Wohnung zur Verfügung steht, sondern von einem Dritten zu Wohn­zwecken genutzt wird und der Steuerpflichtige sich dort nur ge­le­gent­lich be­suchs­weise aufhält⁴.

Bei unentgeltlichem Erwerb des Grundstücks (Schenkung, Erbfall) ist die Nut­zung des Grund­­stücks zu eigenen Wohnzwecken durch den Rechtsvorgänger dem Steuerpflichtigen zu­zu­rech­nen.

Ein unbebautes Grundstück ist kein begünstigtes Wirt­schafts­gut im Sinne des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 EStG⁶.

Wird bei einer eigengenutzten Immobilie eine unbebaute Teilfläche, die als Gar­ten genutzt wurde, flurmäßig abgetrennt und anschließend veräußert, er­füllt dieser Teil nicht die Vo­raus­set­zun­gen des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 EStG, weil kein Nutzungs- und Funk­tions­zu­sam­men­hang zum weiter be­wohnten Ob­jekt besteht⁷.

Ein Leerstand vor Beginn der Nutzung zu eigenen Wohnzwecken ist un­schäd­lich, wenn er mit der beabsichtigten Nutzung zu eigenen Wohn­zwecken in Zu­sam­men­hang steht. Dies gilt auch für einen Leer­stand zwischen Beendigung der Nutzung zu eigenen Wohn­zwecken und Ver­äuße­rung des Gebäudes, wenn der Steuerpflichtige die Ver­äußerungs­ab­sicht nach­weist⁸.

Bei nur teilweiser Nutzung zu eigenen Wohnzwecken gilt die Aus­nahme nur für den zu Wohn­zwecken genutzten Teil. Die Aufteilung hat nach dem Nutz­flä­chen­ver­hältnis zu er­fol­gen⁹. Unter die Ausnahme fällt auch der anteilige Grund und Boden, allerdings nur in dem Umfang, in dem er für die ent­sprech­en­de Ge­bäude­nutzung üblich und erforderlich ist¹⁰. Ein benachbartes Garten­grund­stück ist nicht privilegiert¹¹.

Werden in einem zu eigenen Wohnzwecken genutzten Haus einzelne Zimmer tage­weise ver­mie­tet, fallen diese Zimmer nicht unter § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 EStG. Das restliche Haus (nicht vermietete Zimmer) können begünstigt sein¹².

Wird eine zu eigenen Wohnzwecken genutzte Eigentumswohnung innerhalb der zehnjährigen Haltefrist des § 23 EStG veräußert, gilt die Aus­nah­me­re­gelung des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 EStG auch für ein zur Erzie­lung von Über­schuss­einkünften genutztes häusliches Arbeitszimmer. Das heißt, die gesamte Wohnung einschließlich des häuslichen Arbeitszimmers ist nach der Recht­sprechung von der Besteuerung ausgenommen¹⁴.

Im Urteilsfall wurde 2008 ein Haus erworben. 2015 zog der Ehemann aus dem ge­meinsam mit der Ehefrau bewohnten Haus aus, weil die Ehe 2017 geschie­den wurde. Nachdem die geschiedene Ehefrau mit einer Zwangsverstei­ge­rung drohte, veräußerte der Ehemann seinen hälftigen Miteigentumsteil an die­sem Haus im Rahmen einer Schei­dungs­fol­ge­ver­ein­ba­rung an seine ge­schie­dene Ehefrau im Jahr 2017.

Nachdem die Veräußerung innerhalb der Zehn-Jahres-Frist des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG erfolgte, ist die Veräußerung des hälftigen Miteigentumsteils grund­sätzlich steuerpflichtig.

Die Ausnahmeregelung bezüglich der Nutzung zu eigenen Wohnzwecken greift nicht. Eine Nutzung zu eigenen Wohnzwecken erfolgt nicht mehr, wenn der Ehemann aus der gemeinsamen Wohnung ausgezogen ist. Eine Nutzung durch die geschiedene Ehefrau und das gemeinsame Kind ist nicht aus­rei­chend. Die Nutzung durch das eigene minderjährige Kind kann nicht dem Ehe­mann zugerechnet werden. Denn minderjährige Kinder haben keinen eige­nen Haushalt, sondern sind dem Haushalt des betreuenden Elternteils zu­zu­rech­nen.

Voraussetzung für die Nutzung zu eigenen Wohnzwecken ist es, dass der Steuer­pflichtige das Gebäude auch selbst nutzt. Unschädlich ist, wenn er es ge­meinsam mit seinen Fa­mi­lien­an­ge­hö­ri­gen oder einem Dritten be­wohnt¹⁵. Ein zeit­weises Bewohnen ist aus­rei­chend¹⁶.

Die Regelung zur Überlassung an Kinder hilft leider auch nicht weiter. Eine Nut­zung zu eigenen Wohnzwecken liegt vor, wenn der Steuer­pflichtige das Wirt­schafts­gut einem Kind, für das er Anspruch auf Kindergeld oder Kin­der­frei­be­trag hat, unentgeltlich (keine Ver­mie­tung) zu Wohn­zwecken über­lässt¹⁷.

Dies gilt aber nicht, wenn die Woh­nung nach dem Auszug des Steuer­pflich­ti­gen einem im Sinne des § 32 EStG zu be­rück­sichtigenden Kind nicht zur alleinigen Nutzung, sondern auch einer an­de­ren ‑ ggf. auch unterhalts­be­rechtig­ten ‑ Person (Urteil 1: der ehemaligen Le­bens­ge­fährtin und Kindes­mutter, Urteil 2: nicht mehr berücksichtigungsfähiges Kind) zur ge­mein­samen Nutzung mit dem Kind über­las­sen wird²⁰.