Nachdem im letzten Jahr die neue Son­der­ab­schrei­bung für den Miet­woh­nungs­neu­bau¹ in Kraft getreten ist, bestanden von Anfang an Zweifels­fra­gen in der Auslegung des § 7b EStG. Das BMF hat nun ein umfangreiches An­wend­ungs­­schei­ben zur neuen Son­der­ab­schrei­bung ver­öffentlicht². Wir fas­sen die wichtigsten Punkte des BMF-Schreibens kurz zusammen. Eine aus­führliche Dar­stellung erfolgt dann in Beratungspraxis 10/2020 und Immer aktuell V/2020.

Für die Inanspruchnahme der Son­der­ab­schrei­bung nach § 7b EStG gibt es zwei zeitliche Be­grenzungen:

Maßgebend ist, dass der Bauantrag nach dem 31.8.2018 und vor dem 1.1.2022 gestellt wird (§ 7b Abs. 2 Nr. 1 EStG). Auf den Beginn der Bautätig­keit kommt es nicht an. In Erwerbsfällen kommt es auch nicht auf das Datum des Kaufver­trags an. Maßgeblich ist allein der Zeitpunkt des Bauantrags oder der Bau­an­zeige³.

Als zweite zeitliche Begrenzung kann die Sonder­ab­schrei­bung im Ver­an­lagungszeitraum 2026 letztmals geltend gemacht werden⁵. Damit die Son­der­ab­schreibung in voller Höhe in Anspruch genommen wer­den kann, muss die Fertigstellung im Jahr 2023 erfolgen. Bei einer späteren Fertigstellung ist trotz­dem erst ab dem fünften Jahr die lineare AfA nach § 7a Abs. 9 EStG (Rest­wert-AfA) vorzunehmen⁶.

Begünstigt ist eine einzelne neue Mietwohnung einschließlich der zu ihr ge­hö­ren­den Nebenräume. Begünstigt sind neue Mietwohnungen in neuen oder vor­handenen Gebäuden und anderen Gebäudeteilen. Die Wohnung muss die An­for­de­rungen des § 181 Abs. 9 BewG erfüllen. Dazu gehört, dass die Füh­rung eines selbständigen Haus­halts möglich sein muss und die Wohn­fläche min­destens 23 Quadratmeter beträgt⁷. In bestimmten Ausnahmefällen kann auch eine Woh­nung mit einer kleine­ren Fläche begünstigt sein (z. B. Studenten- und Se­niorenwohnheim).

Die begünstigte Wohnung muss entgeltlich der langfristigen Überlassung zu frem­den Wohn­zwecken dienen⁸:

Grundsätzlich sind die Anschaffungs- und Herstellungskosten für den neuen Wohn­raum die Bemessungsgrundlage für die Sonder­ab­schrei­bung (§ 7b Abs. 3 EStG). Zu beachten ist jedoch, dass nach § 7b Abs. 2 Nr. 2 EStG und § 7b Abs. 3 EStG eine Baukosten­obergrenze existiert. Hierzu sind die An­schaf­fungs- oder Herstellungskosten auf die insgesamt neu geschaffene Nutz­fläche (inkl. Nebenräume und Tiefgarage) zu verteilen⁹.

Die Bemessungsgrundlage für die Sonderabschreibung kann von der Be­mes­sungs­grundlage für die lineare Abschreibung abweichen. Der Grund hier­für ist die Förderhöchstgrenze von Baukosten mit maximal 2.000 € je Quad­rat­meter Wohn­fläche. Folgende Fälle sind im Hinblick auf die Baukostenober­grenze denk­bar¹²:

Die Son­der­ab­schrei­bung beträgt jährlich bis zu 5 %. Nach dem Wortlaut ist eine Son­der­ab­schrei­bung von „bis zu...“ möglich, d. h. es be­steht ein Wahl­recht, auch einen geringeren Ab­schreibungs­satz zu wählen. Eine Nach­holung in der Zu­kunft ist je­doch nicht mög­lich. Der nicht aus­ge­schöpfte Teil wird dann nach § 7a Abs. 9 EStG über den verbleibenden Rest­wert abgeschrieben¹³.

Die Son­der­ab­schrei­bung ist immer eine Jahres­ab­schrei­bung, d. h. anders als bei der linearen AfA erfolgt keine zeitanteilige Berechnung¹⁴.

Die Abschreibung nach Ablauf des Begünstigungszeitraums von vier Jah­ren richtet sich nach § 7a Abs. 9 EStG (Restwert-AfA), d. h. auf den Rest­wert wird linear auf die Restnutzungsdauer verteilt¹⁵. Prak­tisch wird das restliche AfA-Vo­lumen durch den verbleibenden AfA-Zeitraum (ca. 46 Jahre) geteilt.

In folgenden Fällen ist die Sonderabschreibung nach § 7b Abs. 4 EStG rück­gängig zu machen¹⁶:

Es liegt ein rück­wir­kendes Ereignis vor­liegt, welches nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO zu kor­rigieren ist. Die Fest­setzungs­frist wird hierzu nach § 7b Abs. 4 Satz 3 EStG verlängert.