Spätestens seit Corona ist der Begriff Homeoffice fester Teil der Arbeitswelt. Dabei kommt es auch vor, dass Arbeitnehmer vom ausländischen Homeoffice aus tätig werden. Sodann stellt sich die Frage, ob Deutschland hierfür ein Be­steuerungsrecht zusteht. Die Erweiterung des § 49 Abs. 1 Nr. 4 Buchstabe f EStG durch das JStG 2024 ist dabei von besonderer Bedeutung.

Im internationalen Steuerrecht wird die Besteuerung von Arbeitnehmer häufig am sog. Tätigkeitsortprinzip festgemacht, also dort, wo sich der Arbeitnehmer bei Ausübung seiner Tätigkeit physisch aufhält. § 49 Abs. 1 Nr. 4 Buchstabe a EStG sichert Deutschland ein Besteuerungsrecht für Arbeitslohn, wenn trotz eines fehlenden Wohnsitzes im Inland, die Tätigkeit des Arbeitnehmers in Deutsch­land ausgeübt worden ist. Folglich war das Besteuerungsrecht Deutsch­lands bislang an eine physisch in Deutschland ausgeübte Tätigkeit ge­bun­den. Tätigkeiten im ausländischen Homeoffice für einen deutschen Ar­beit­ge­ber führen beispielsweise nicht zu einem inländischen Be­steue­rungs­recht, weil es an einer physischen Anwesenheit des Ar­beit­neh­mers im Inland man­gelt.

§ 49 Abs. 1 EStG regelt umfassend das Besteuerungsrecht für beschränkt Steu­er­pflichtige in Deutschland. Im speziellen erfuhr § 49 Abs. 1 Nr. 4 EStG in Be­zug auf die Einkünfte von Arbeitnehmern seit 2024 einige Änderungen, wo­durch sich Deutschland ein noch umfassenderes Besteuerungsrecht zu­si­chert und auch das Risiko einer Doppelbesteuerung in Kauf nimmt. Viel­mehr ist zwi­schenzeitlich nicht mehr nur das Tätigkeitsortprinzip von Be­deu­tung. Hier­durch erhöht sich der administrative Aufwand für Un­ter­neh­men, welche prü­fen und bewerten müssen, ob eine Verpflichtung zum Lohn­steuereinbehalt in Deutsch­land besteht.

§ 49 Abs. 1 Nr. 4 EStG wurde zum 1.1.2025 um einen Buchstaben f ergänzt, wel­cher Arbeitslohn, der in Zeiten der widerruflichen oder unwiderruflichen Ar­beits­freistellung und im Zusammenhang mit der Beendigung eines Ar­beits­ver­hält­nis­ses gewährt wird, in Deutschland besteuert. Dies gilt unter der Vo­raus­set­zun­gen, dass der Arbeitgeber mit Beendigung der tatsächlichen Ar­beit Deutsch­land verlassen und seinen Wohnsitz aufgegeben hat. Es wird un­ter­stellt, dass in Zeiten der Freistellung die Arbeit ohne eine Freistellung im In­land aus­ge­übt worden wäre.

Durch diese fiktive Annahme einer Tätigkeit in Deutschland, wird der Ar­beits­lohn Deutschland zukünftig in der Phase der Freistellung zugeordnet. Er­gän­zung erhält mit § 50d Abs. 15 Satz 2 EStG Deutschland ein Be­steue­rungs­recht, welches auch etwaige Zuordnungsregelungen ein­schlä­gi­ger DBA über­schreibt. Eine Doppelbesteuerung von Einkünften droht.

Abfindungen werden in Deutschland u. a. für den Verlust des Arbeitsplatzes und zukünftig entgehende Einnahmen gewährt. Weil sie nicht für eine ge­leis­te­te Arbeit gezahlt werden, gelten diese auch nicht als Entgelt lt. SvEV. Im in­ter­na­tio­na­len Kontext sieht § 50d Abs. 12 EStG jedoch vor, dass Ab­fin­dun­gen nicht für die Zukunft, sondern für das vergangene Ar­beits­ver­hält­nis ge­währt werden und gem. der Steuerpflicht in dieser An­stel­lungs­pha­se auf­zu­tei­len sind. Verlässt der Arbeitnehmer Deutschland und gibt er seinen in­län­di­schen Wohn­sitz auf, kann eine Abfindung dennoch der (voll­stän­di­gen) in­län­di­schen Be­steue­rung unterliegen. Folglich wird hierbei auch nicht mehr auf die phy­sische Anwesenheit in einem Land abgestellt, sondern eine fiktive Be­trach­tung in die Vergangenheit herangezogen. Auch hier droht eine Dop­pel­be­steue­rung von Einkommen.

Durch eine weitere Änderung wurde § 49 Abs. 1 Nr. 4 Buchstabe a EStG zu­letzt umfassend ergänzt, sodass seit dem Jahr 2024 auch Arbeitslohn der in­län­dischen beschränkten Steuerpflicht unterliegt, wenn die Arbeit im aus­län­di­schen Homeoffice ausgeübt wird, ein Abkommen mit diesem Land aber Deutsch­land das Besteuerungsrecht zuweist. Dies ist beispielsweise im DBA-Lu­xem­burg der Fall, wonach bis zu 34 Tage im Homeoffice im An­säs­sig­keits­staat (Luxemburg) gearbeitet werden können, ohne dass der An­säs­sig­keits­staat (Luxemburg) sich ein Besteuerungsrecht einräumt. Würde man auf den Tä­tig­keits­ort abstellen, hätte Luxemburg ein Besteuerungsrecht, Deutsch­land je­doch nicht, weil § 49 Abs. 1 Nr. 4 Buchstabe a EStG bislang auf die An­we­sen­heit abstellte. Auch dies wurde geändert und Deutschland ein um­fas­sen­des Be­steue­rungs­recht eingeräumt.